客户合同收入——ASC606和ASC340-40实务指引

国际会计准则理事会（IASB）于2014年5月发布了《国际财务报告准则第15号——客户合同收入》（以下简称 IFRS 15），该准则已于2018年1月1日起生效。与此同时，美国财务会计准则委员会（FASB）也将《主题606——客户合同收入》（以下简称 ASC 606）引入其会计准则汇编；会计准则汇编中还增加了一个子主题《会计准则汇编340——其他资产和递延成本：与客户之间的合同》（以下简称 ASC 340-40），以解决取得或履行与客户之间的合同所发生的成本的会计处理。

我国财政部于2017年发布了《企业会计准则第14号——收入》（以下简称“新收入准则”），在国内外同时上市的企业以及在境外上市的企业已于2018年1月1日起执行新收入准则，境内的上市公司于2020年1月1日起执行新收入准则。广大财务工作者处于对新收入准则的不断学习、领会和应用的阶段。

本书是《客户合同收入——ASC 606 和 ASC340-40实务指引》中文翻译版。对收入确认的五步法、特定交易事项、合同成本中的重点和难点等诸多内容提供了指引，可以为实务工作提供指导，降低实务工作的多样化带来的困扰。本书也是一本应用美国会计准则和国际财务报告准则的工具书。对我们从多角度理解产生收入的活动的会计实质、收入确认的时点和金额、实务操作等方面都具有广泛的参考和借鉴意义。

致同是中国早的会计师事务所之一, 成立于1981 年。致同总部设于北京，是Grant Thornton International Ltd（GTIL，致同国际）在中国的成员所，英文名称为Grant Thornton。包括香港特别行政区在内，致同在全国拥有23 个分支机构，超过220 名合伙人，5,000 余名员工。其中，注册会计师逾1,000 人。通过与致同国际世界各地的成员所紧密合作，致同积累了丰富的全球资源和业务经验，将为不同区域的客户提供包括审计、税务和咨询等全方位专业服务。本书为GTIL的美国成员所编写的美国收入准则应用指引。由致同中国专业技术部翻译为中文。

1　概览

1.1　收入确认联合过渡资源小组

1.2　美国注册会计师协会（AICPA）收入确认特别工作组

1.3　私营公司委员会

1.4　实施实务操作

2　范围

2.1　非金融资产的出售

2.2　与其他指引的联系

　　2.2.1　合作安排

　　2.2.2　收到的捐赠

3　识别客户合同

3.1　确认合同的标准

　　3.1.1　合同各方已批准合同并承诺履行各自义务

　　3.1.2　主体能够识别各方的权利

　　3.1.3　主体能够识别商品或服务的支付条款

　　3.1.4　合同具有商业实质

　　3.1.5　主体很可能收回几乎全部对价

3.2　合同不能“通过”第1步

　　3.2.1　重新评估第1步的标准

3.3　合同期间

　　3.3.1　终止条款

3.4　对组合的实务简便操作方法

3.5　合同合并

4　识别合同中的履约义务

4.1　识别承诺

　　4.1.1　不重大的承诺

　　4.1.2　运输和装卸

　　4.1.3　生产前活动

　　4.1.4　随时准备的承诺

4.2　识别履约义务

　　4.2.1　本身是可明确区分的

　　4.2.2　基于相关合同考虑可明确区分

4.3　一系列可明确区分的商品或服务

4.4　额外商品或服务的客户选择权

　　4.4.1　重大权利的行使

4.5　不可返还的预付费用

4.6　质保

5　确定交易价格

5.1　可变对价

　　5.1.1　对可变对价估计的限制

　　5.1.2　数量折扣

　　5.1.3　退货权

　　5.1.4　区分可变对价和额外购买商品或服务的选择权

　　5.1.5　购买承诺

　　5.1.6　可变对价的重估

5.2　重大融资成分

　　5.2.1　就重大融资成分作出的调整

　　5.2.2　列报

5.3　非现金对价

　　5.3.1　非现金对价的后续计量

5.4　应付客户对价

5.5　交易价格的变动

5.6　销售税金及其他类似税金

6　将交易价格分摊至履约义务

6.1　确定单独售价

　　6.1.1　市场调整法

　　6.1.2　成本加成法

　　6.1.3　余值法

　　6.1.4　采用多种综合方法

6.2　将交易价格分摊至履约义务

　　6.2.1　基于估计的单独售价的区间分摊交易价格

6.3　估计选择权的单独售价

　　6.3.1　估计选择权单独售价的实务替代方法

6.4　分摊合同折扣

6.5　分摊可变对价

　　6.5.1　分摊可变对价至一系列可明确区分的商品或服务

6.6　分摊合同折扣和分摊可变对价的关系

6.7　交易价格的后续变动

6.8　分摊重大融资成分

7　履行履约义务时（或履约过程中）确认收入

7.1　某一时段内转移控制权

　　7.1.1　在某一时段内确认收入的条件

　　7.1.2　计量履约进度的方法

　　7.1.3　有权开具发票的实务简便方法

　　7.1.4　选择一种计量履约进度的方法

　　7.1.5　合理计量履约进度的能力

　　7.1.6　更新履约进度

　　7.1.7　合同初始活动

　　7.1.8　随时准备提供的履约义务

7.2　在某一时点转移控制权

　　7.2.1　客户接受条款

7.3　试用期

7.4　售后回购协议

　　7.4.1　远期合同或看涨期权

　　7.4.2　看跌期权

7.5　“开出账单但代管商品”的安排

7.6　委托代销安排

7.7　客户未行使的权利

8　知识产权许可

8.1　范围

8.2　将步骤2应用于许可安排

8.3　确定主体授予许可的承诺的性质

　　8.3.1　功能性知识产权

　　8.3.2　象征性知识产权

8.4　转让对许可的控制

　　8.4.1　续期

8.5　基于实际销售或使用情况收取的特许权使用费

　　8.5.1　例外的范围

　　8.5.2　存在特许权使用费担保的合同

9　主要责任人与代理人

9.1　识别向客户承诺的特定商品或服务

9.2　控制的评估

9.3　控制的迹象

9.4　主要责任人与代理人评估的示例

9.5　付现费用的补偿

10　合同的变更

10.1　识别合同变更

　　10.1.1　未定价的订单和要求权更改

10.2　合同变更的会计处理

　　10.2.1　变更构成单独的合同

　　10.2.2　变更不构成单独的合同

11　合同成本

11.1　取得合同成本

　　11.1.1　佣金

11.2　履行合同的成本

11.3　生产准备成本

　　11.3.1　生产准备成本

　　11.3.2　确定生产前准备活动的性质

　　11.3.3　生产前安排

11.4　合同成本的摊销

11.5　合同成本的减值

　　11.5.1　亏损合同

12　列报

12.1　合同资产和应收款项

12.2　合同负债

12.3　计量单元

12.4　抵销

12.5　ASC 606与SEC规则S-X，规定5-03(b)之间的关系

13　披露

13.1　公众经营主体

　　13.1.1　收入的分解

　　13.1.2　合同余额

　　13.1.3　履约义务

　　13.1.4　重大判断

　　13.1.5　就取得或履行合同的成本所确认的资产

　　13.1.6　根据ASC 606和ASC 340-40计量的便于实务操作的方法

　　13.1.7　中期披露要求

13.2　非公众主体披露

　　13.2.1　收入的分解

　　13.2.2　合同余额

　　13.2.3　履约义务

　　13.2.4　重大判断

14　生效日期和衔接规定

14.1　生效日期

14.2　衔接规定

　　14.2.1　完全的追溯调整法

　　14.2.2　修正的追溯调整法

15　U.S.GAAP与IFRS比较

附录1　《国际财务报告准则第15号》与《主题606》之间的比较

附录2　缩略语及词汇对照

后记

国际会计准则理事会（IASB）于2014年5月发布了《国际财务报告准则第15号——客户合同收入》（以下简称 IFRS 15），该准则已于2018年1月1日起生效。与此同时，美国财务会计准则委员会（FASB）也将《主题606——客户合同收入》（以下简称 ASC 606）引入其会计准则汇编；会计准则汇编中还增加了一个子主题《会计准则汇编340——其他资产和递延成本：与客户之间的合同》（以下简称 ASC 340-40），以解决取得或履行与客户之间的合同所发生的成本的会计处理。

我国财政部于2017年发布了《企业会计准则第14号——收入》（以下简称“新收入准则”），在国内外同时上市的企业以及在境外上市的企业已于2018年1月1日起执行新收入准则，境内的上市公司于2020年1月1日起执行新收入准则。广大财务工作者处于对新收入准则的不断学习、领会和应用的阶段。

本书是《客户合同收入——ASC 606 和 ASC340-40实务指引》中文翻译版。对收入确认的五步法、特定交易事项、合同成本中的重点和难点等诸多内容提供了指引，可以为实务工作提供指导，降低实务工作的多样化带来的困扰。本书也是一本应用美国会计准则和国际财务报告准则的工具书。对我们从多角度理解产生收入的活动的会计实质、收入确认的时点和金额、实务操作等方面都具有广泛的参考和借鉴意义。

致同是中国早的会计师事务所之一, 成立于1981 年。致同总部设于北京，是Grant Thornton International Ltd（GTIL，致同国际）在中国的成员所，英文名称为Grant Thornton。包括香港特别行政区在内，致同在全国拥有23 个分支机构，超过220 名合伙人，5,000 余名员工。其中，注册会计师逾1,000 人。通过与致同国际世界各地的成员所紧密合作，致同积累了丰富的全球资源和业务经验，将为不同区域的客户提供包括审计、税务和咨询等全方位专业服务。本书为GTIL的美国成员所编写的美国收入准则应用指引。由致同中国专业技术部翻译为中文。